自序

長期以來，台灣企業以「代工」為主，利潤一直都不高，如何有效地管理成本，成為企業非常重要的課題。台灣企業常以「成本管控」自豪，但其實經常錯砍成本、錯置資源，在不知不覺之中，削弱「長期競爭力」。

「成本」是世界上任何組織、任何企業每天都得面對的課題，企業只要運轉，就會發生成本，而且運轉越久，所產生的「隱藏成本」就會越高，因為組織層級越多，內部溝通及開會等無法計算之「隱藏成本」自然居高不下，若欲提升企業之競爭力，改變現況實為無可避免的課題。企業明知變革、轉型或升級是必然的趨勢，但總認為會付出高昂的代價而猶豫不決，因為組織老化、經營績效不佳，哪有多餘的錢用來轉型及升級呢？所能想到最簡單的解方就是「節省成本」，度過難關。

台灣許多產業都曾經擁有黃金十年甚或二、三十年，但高峰過後， 只剩下回憶當年勇和幾近零的微薄利潤。筆者在海峽兩岸深入研究台商發展的經驗，發現二、三十年前，基於低廉的勞工成本，台商紛紛到大陸設廠，確實賺取了豐厚利潤，但有些企業缺乏「居安思危」之憂患意識，將賺來的錢用到沒有創造「高附加價值」之事情；有些企業卻預知大陸的工資勢必會上漲，很早就開始思考「轉型及升級」之路，積極地投入研發及自動化設備，且進行企業「管理制度」的升級，強化公司的體質、提升競爭力，雖然「短期成本」會增加，卻為長期之「競爭力」奠立穩固的基石。

不少企業自認為是「控制成本」的高手，但其背後大都存在著「成本的迷思」。一般而言，企業存在著三大成本迷思，茲說明如下：

1.分不清楚且不知如何取捨長期或短期成本：什麼樣的「成本管理」才是健康的呢？筆者看到有些企業察覺「利潤」開始下滑，若不做任何改變或轉型升級，利潤勢必會滑落得更加地嚴重，因而積極聘請「策略創新人才」或擴大「創新研發」及發展「新的營運模式」，以達到轉型升級之目的，如此「短期成本」必然上升，但因轉型成功，提升了長期經營績效，「長期成本」勢必下降，成果豐碩，此即健康的「成本管理」。反之，有些企業因擔憂短期利潤下滑，採取快速降低「短期成本」來因應，雖然穩住短期之利潤，卻損害了長期生存的「競爭優勢」，反使得長期成本上升，非常不值得。

2. 誤以為大客戶就是好客戶：台灣的企業大都以「代工」為主，常認為「大客戶」就是好客戶，事實上並非如此。因為大客戶的要求通常很多，為了爭取大客戶之大訂單，公司必須付出極大的代價來服務這些大客戶，例如：客製化的生產流程及服務、代為儲存產品、運送產品、處理各種大大小小的「客製化」服務，且每年的價格必須調降3％∼5％，否則大客戶就會以轉單為由要脅。若光看財務報表，往往顯示：這些大客戶占收入的比例相當高，毛利也不錯，是毛利的主要來源，但仔細探究，就會發現

「財務會計」的成本分攤並未考慮「客製化服務」等額外成本的發生，因而未能發現大客戶或大訂單之問題。若採用「管理會計」觀點，加入所有「客製化服務」的成本後，很可能發現這些大客戶反而是造成公司「長期虧本」的主因，長此以往，台灣的「電子業」才會淪落到利潤率保一保二之地步。

3.看不清楚隱藏成本：企業經營隨時都存在著「隱藏成本」，茲以「存貨」為例，就「財務報表」而言，期末存貨是銷貨成本的「減項」、利潤的「加項」，會使公司財報淨利增加，是一件好事。但就「管理會計」之思維而言，積壓存貨會帶來難以估算的隱藏成本，例如：存放存貨而產生的「場地成本」，為積壓存貨而投入的「資金成本」以及管理存貨而產生的「管理成本」，一旦存貨過期還會有「報廢成本」等，仔細計算就會明白這些「隱藏成本」高得驚人。企業若是忽略了這些隱藏成本，最後必定高估利潤，成為無法提升企業長期利潤的原因之一。

除了成本迷思之外，經過長期之研究及觀察，筆者發現：台灣企業，尤其中小企業通常都有下列四種基本「經營決策」之困惑：

1.產品創新研發困惑：企業都知道產品創新研發很重要，但因為過去之經驗顯示：從事創新研發未必會締造良好績效，因而不敢投入「成本」再從事產品之創新研發。但管理者為此經常感到困惑，是否該繼續從事「產品創新研發」呢？若要的話，如何才能做出對的「產品創新研發」之決策呢？

2.大客戶定價困惑：每次爭取到的「大客戶」，雖然收入增加，毛利率也不錯，可是總感覺到「利潤並不高」？管理者常困惑到底大客戶所帶來的利潤為多少呢？公司要如何與大客戶溝通且訂出合理的價格呢？

3.長期虧本困惑：公司全體上下都非常地努力工作，且常「開會檢討」，但為何無法解決公司「利潤一直下滑」之問題呢？而且為何會把過去幾十年賺的錢都漸漸地虧損掉了呢？在此情況下，企業主常感到困惑是否要再經營下去呢？若要繼續經營，有何方法可以協助公司不再虧損下去呢?

4.轉型升級及接班困惑：台灣超過四十年以上的企業相當多，企業深切地了解需要快速地「轉型升級及接班」，但不知道要靠什麼方式才能順利且穩定地「轉型升級及接班」呢？

對於以上四點「經營決策」之困惑，究竟什麼才是主因？根據筆者長期研究發現：一般來說，經營管理首重「經營管理資訊」之提供，欠缺對的管理資訊，便難解除「經營決策」之困惑。長期以來，企業之經營管理資訊包括「結果資訊」及「原因資訊」兩大種類。經營之「結果資訊」，例如：收入、成本及利潤等，係來自於會計之「財務報表」，而經營之「原因資訊」則來自於「價值鏈管理」之各項制度，例如： ISO9000 產生品質資訊，而製造執行系統（Manufacturing Execution System, MES）產生時間及產能資訊等經營的「原因資訊」。由於經營之「結果資訊」的細胞為會計之「科目」，而經營之「原因資訊」的細胞為管理之「作業」，兩者並不一致，因而兩種資訊是分開的，無法整合一體，以至於無法提供企業「管理決策」所需之整合資訊，如圖A所示。

由圖A中可清楚地了解，在經營之「原因」及「結果」資訊分開的情況下，只得靠個別拉「財務報表系統」或「價值鏈管理」之資料，透過商業智慧（BI）拉資料工作，進而提供資訊給管理者做決策，由於原因與結果資訊分離，故甚難符合各種「管理決策」之所需。

要如何解決「成本迷思」、「經營決策困惑」及經營之「結果與原因資訊」分離的問題呢? 最好的解方就是作業價值管理（Activity Value Management, AVM）。因為AVM係以管理的細胞「作業」為根基，且將隱藏成本、資金成本及風險成本納入AVM系統中，能夠精確地計算出「作業」每一環節之成本，因而可以精確地計算出產品、顧客、通路、甚至員工之成本及利潤資訊，俾供「管理決策」之用。又AVM因以「作業」為細胞，故可將收入、成本及利潤等「結果」資訊，與時間、品質及產能等「原因」資訊結合一體，產生「因果關係」整合之資訊， 作為企業各管理階層從事各種管理決策之參考依據，進而提升企業長期的「經營績效」。

本書為筆者從事三十三年學術研究與二十九年台灣產業實務運用， 所研發的本土管理會計新制度—作業價值管理（AVM）。書中採「知行合一」方式讓讀者認識AVM的相關觀念及原則，此屬於「知」的層面，進而提供AVM實務設計前的評估與診斷及發展階段，並舉出台灣四家個案公司採用AVM具體施行過程及效益，此屬於「行」的層面。又本書在附錄中提供「AVM常用詞彙」與「AVM推廣情況」。希望藉由「知行合一」的說明，讓讀者學習到AVM的「理論知識及實務運用」能力。本書含括十二章節及兩個附錄，第一章主要說明AVM的精髓及創新；第二章詳述AVM「資源模組」之觀念及原則；第三章解說AVM「作業中心模組」之觀念及原則；第四章闡明AVM「作業模組」之觀念及原則；第五章旨在說明AVM「價值標的模組」之觀念及原則；第六章細說AVM的相關智財權，以上六章皆屬於「知」的層面。第七章主要探討AVM設計前的診斷及規畫；第八章為食品業實施AVM案例：日正食品；第九章為通路業實施AVM案例：普祺樂實業；第十章為過濾設備業實施AVM案例：旭然國際；第十一章為貿易業實施AVM案例： 勇昌貿易，這五章屬於「行」的層面，希望讀者藉由實際案例得以了解個案公司實施AVM之精髓內容及效益，第十二章則為結論；附錄一是作業價值管理常見詞彙——AVM字典，附錄二為筆者負責之政大商學院「整合性策略價值管理（iSVMS）」研究中心對AVM之推廣情況。

本書付梓之際，筆者藉此機會表達十二萬分的謝意。首先，感謝元策顧問公司的相關人員，包括：陳麗淑前總經理、簡碧泉總經理、周玉玲顧問及林言修前顧問等鼎力相助；感謝華致資訊公司王金秋總經理、趙維中顧問等願意花費長達七年之時間，陪伴筆者奮戰，其中耗費五年開發及兩年測試AVM 之IT 雲端系統；感謝威納科技公司莊澤群執行長投入AVM相關IT 商品—— A＋（APP）及顧客價值管理（Customer Value Management, CVM）兩種產品之IT 開發；同時，感謝新漢股份有限公司及華致資訊公司投入「生產力即時決策系統」之IT 開發。在此，要特別感謝本書的四家個案公司包括：日正食品工業股份有限公司劉燕飛總經理及李采慧副總經理、普祺樂實業有限公司張深閔總經理、旭然國際股份有限公司吳玲美董事長及何兆全總經理、勇昌貿易有限公司楊雅忠董事長對本書竭力相助。又非常感謝輔仁大學郭翠菱老師及東海大學黃政仁老師之校閱，以及iSVMS研究中心劉景良副執行長及全體人員為本書蒐集相關資料、再三審複校對。

最後，誠摯感激外子石明湖長期無怨無悔地支持及付出，以及創價學會共戰夥伴們的真心守護及鼓勵。值此競爭激烈的嚴峻局勢，謹以本書獻給學術界及實務界的好朋友們，衷心期盼各位能將書中所闡述的「作業價值管理」新思維落實在教學及企業實務運用之中，希望能提升台灣企業的「長期經營績效」及「國際競爭力」，讓我們齊心為台灣的經濟繁榮及人民幸福，異體同心地努力奮戰下去！



通路業實施AVM個案――普祺樂實業

一、通路產業簡介

由於高齡化、少子化、單身及晚婚等因素，影響台灣人口結構與生活型態，零售市場也面臨消費者型態改變。伴隨著生活水準的提升，消費者的消費意識抬頭，選購健康、溯源、可信任之高品質商品，以消費者為核心，並取得消費者信任成為經營之重要課題。而各種品牌、產品的來源眾多，中介的通路商向製造商或進口商購買商品，直接販賣給終端消費者。通路產業可略分為兩大類：

（一）「一階通路業」：此種產業之通路商直接銷售產品給終端消費 者，例如：傳統的實體店面，依銷售和購買習慣的不同，又可再細分為百貨公司、大賣場及綜合式賣場等。此外還有無店面的公司，例如：電視購物與線上購物公司等。

（二）「二階通路業」：此種產業主要以公司行號為其顧客，例如： 代理商、系統組合商與辦公室器材商等。

本個案公司之營運業務係屬於二階通路業之代理商。代理商業者為因應全球經濟與消費流行趨勢，不斷調整商品與品牌之定位，並與國內外大廠策略聯盟，透過技術合作量身客製獨家商品，以「顧客」角度出發，訴求「價值、風格、設計」，開創差異化的商品，並協助通路協調廠商、舉辦活動，找尋適合之商品。

具體而言，當品牌商品要進入一階通路商時，需委由代理商與一階通路商交涉，故稱之為「通路代理商」。通路代理商不僅協助廠商之商品上架、活動安排外，更需要負責商品優化服務（簡稱商化服務），因此通路代理商的業務人員會到通路的分店將商品陳列在貨架上，吸引消費者的目光，並方便消費者購買。

二、個案公司簡介

普祺樂實業有限公司（以下簡稱普祺樂）於1992 年由現任張總經理所創辦，為國內外知名品牌之軍公教通路服務代理商，公司經營及管理人員均具軍公教通路市場二十年以上之經驗。普祺樂主要的業務有兩項，第一是商品商化管理服務，為大賣場管理商品及訂單等，從分店的倉庫取出貨物，進行陳列及補貨；第二是提供一般性的商品給大賣場， 包括代理商品及自有產品，前者包括菸酒、食品及民生用品等，後者則是自行生產之在地農產品。普祺樂代理的品項眾多，例如：從台灣菸酒代理之台灣啤酒及長壽香菸、從美商亞培代理之嬰幼兒奶粉及成人安素、從美商伊潔維代理之舒適牌刮鬍刀、從日正食品代理之雜糧食品、從金墩代理之金墩米，以及從依聯公司代理之依必朗洗衣精等。普祺樂總共取得二十五家以上知名品牌代理權或提供商化服務，由於擁有具代表性的顧客而逐漸茁壯，也得以向優質業者學習管理之道，例如：亞培等外商公司讓普祺樂張總經理見識到外商企業優異的管理能力，南僑企業與台鹽企業也都是近年來取得的指標型顧客，因此普祺樂於2013 年自創品牌，取名「全新穀堡」。

三、普祺樂實施AVM 的背景

2013 年6 月，普祺樂開始接觸BSC及AVM觀念，於2017 年正式導入AVM制度。普祺樂的營業收入來源有兩方面，包括商化服務的佣金收入與販售商品的銷貨收入。佣金收入是針對商化服務產品，依銷售額抽取一定比率的服務費，商品銷貨收入則是銷售商品給大賣場之收入， 包括代理商品及自有產品。普祺樂以AVM 資訊為基礎，針對下面兩方面加以改進：1. 提供合適的服務且與舊顧客維持友好關係，賺取佣金收入及利潤；2. 開發普祺樂的自有品牌，賺取更高額的銷貨收入及利潤。有關普祺樂的四大管理階段，如圖9-1。

四、普祺樂實施AVM 的步驟及內容

有關普祺樂實施AVM之步驟及內容，如圖9-2 所示。

由圖9-2 中可知，普祺樂實施AVM共有五大步驟及二十一項小步驟，分別說明如下：

（一）步驟1：確認管理議題與價值標的之關係

普祺樂將釐清後的重點管理議題及價值標的對應關係，繪製成棋盤圖，如圖9-3 所示。

由圖9-3 可知，普祺樂非常重視成本管理與利潤管理兩項管理議題，且主要之價值標的為：作業、新舊顧客、自有品牌產品、通路及員工等六項價值標的。當確認管理議題與價值標的對應關係後，即可進入普祺樂AVM模組一：資源模組之設計步驟。

（二）步驟2：資源模組

資源模組之設計包括六項小步驟，分別為2-1：設計價值標的、2-2：設計作業中心、2-3：從事資源重分類、2-4：設計資源動因、2-5：區分可控制或不可控制資源，及2-6：產生資源模組之管理報表， 其具體內容分別說明如下：



步驟2-1：設計價值標的

普祺樂作為通路代理商，雖然其主要的價值標的是顧客，但於管理議題與價值標的對應關係矩陣圖中有列出六項價值標的，如「顧客」、「通路」及「員工」等。

步驟2-2：設計作業中心

普祺樂之組織架構相當單純，業務總部下轄北、中、南三區，管理各區之業務人員。設計作業中心時，普祺樂將每一位業務人員視為個別的作業中心加以管理，如圖9-4 所示。

由圖9-4 可知，普祺樂之總部為總經理室，總經理個人列為實施作業之策略性事業單位，設計上非屬「管理作業中心」，故需自行承擔部門之損益。總部下轄支援人員一人，援助所有業務之工作，是為支援作業中心。而北、中、南三個分區設立管理部門，轄下共有六十一個業務人員各自成為獨立之「作業中心」。

步驟2-3：從事資源重分類

普祺樂透過資源重分類步驟，將公司財務會計之成本與費用，依據AVM管理會計之思維進行重分類，根據資源之特性、被耗用的動因型態等原則，加以拆分或整併。普祺樂重分類後之資源項目分為兩階層， 如表9-1 所示。

由表9-1 可知，普祺樂整理出人事費用、交通費、房租、郵電費及其他費用等資源大項（第一階），且包含三十個細項（第二階）。普祺樂依照管理的需求與目的，決定公司資源拆分之細緻程度，例如：普祺樂日常營運為拜訪客戶，交通費用占比相當高，因而是管理的重點項目之一，一般公司可能僅是一個項目的「交通費」，普祺樂則將交通費分為火車、高鐵、機票、油單與停車費等項目。

步驟2-4：設計資源動因

普祺樂之主要作業為「業務活動」，作業中心亦以「業務人員」為主，故設計AVM時，大多數無須透過資源動因，皆為「直接歸屬作業中心」，透過每月資源資料整理時，將金額直接對應至個別作業中心。普祺樂僅「餐費」及「郵資」兩項是以「各作業中心人數比例」當為「資源動因」，加以歸屬至作業中心，如表9-2所示。

步驟2-5：區分可控制或不可控制資源

普祺樂設計資源動因時，並無直接歸屬至價值標的之內容，故沒有「價值標的使用之資源」。同時，普祺樂並無內部轉撥計價之內部交易，也無業務人員相互支援之作業，自然沒有「內部服務之成本」。因此，普祺樂「可控制資源」只包括「作業中心自用之資源」。

「不可控制資源」部分實為「管理作業中心分攤之資源」，係將北、中、南三區所發生的費用，分攤至受管理之各作業中心的業務人員身上；而「支援作業中心分攤之資源」，於普祺樂為分攤「支援員工」之成本給受支援對象。普祺樂依照每月各作業中心受管理及支援的成本比例，設定分攤的係數，以2019 年1 月為例，如表9-3 所示。

由表9-3 可知，不可控制資源分攤的部分，由橫軸之管理及支援作業中心，對應縱軸之策略性事業單位（SBU），各有其訂定之成本分攤係數。如業務A04 耗用較多「北區」管理部門之資源，故其分攤資源之係數為業務A01之3 倍；而「支援員工」對於業務A05花費的支援時間較長，故其分攤之係數亦較其他業務人員為高。

步驟2-6：產生資源模組之管理報表

資源模組可以為普祺樂產出五大資源表及作業中心損益表等管理報表，此處以北區兩個次作業中心之損益表為例，如表9-4 所示。

以藉此了解各次作業中心之營運情況，作為績效考核之參考。以此釋例而言，次作業中心A雖較次作業中心B創造更多的外部顧客收入，然其所耗用的資源，及分攤到管理及支援作業中心的資源亦較多，故就淨利率而言，次作業中心B較次作業中心A還高，因而管理者便可藉此資訊激勵次作業中心A，提升其效率及利潤率。

（三）步驟3：作業中心模組

作業中心模組之設計包括五項小步驟，分別為3-1：定義各作業中心之作業執行者、3-2：設計作業大項、3-3：設計作業中心動因—明定作業大項之正常產能、3-4：計算作業大項之單位標準成本，及3-5： 產生作業中心模組之管理報表，其具體內容分別說明如下：

步驟3-1：定義各作業中心之作業執行者

普祺樂的作業中心之作業執行者相當明確，每個作業中心之作業執行者皆為「業務人員」。

步驟3-2：設計作業大項

總部及北、中、南三區之業務人員所執行的工作內容差異不大，內容也較簡單，考量管理需求及資訊蒐集之成本，普祺樂僅設計作業大項而無作業中項，作業大項係依照各分區做為區分，包含四項：「總部作業」、「北區作業」、「中區作業」及「南區作業」，如表9-5 所示。

步驟3-3：設計作業中心動因—明定作業大項之正常產能

確立作業中心之作業大項後，普祺樂的作業大項之正常產能，便是每位業務人員每月的正常工時。普祺樂所設計之正常產能中，因四項作業大項搭配各作業中心，便是每位員工之當月總工作時間，表9-6 列示普祺樂2019年1月正常產能之內容。

步驟3-4：計算作業大項之單位標準成本

如前所述，若業務A03 的2019 年1 月分之月薪36,000 元，其1 月分之工作為144 小時（或8640 分鐘），故其作業每小時的單位標準成本為250 元，又每分鐘之單位標準成本為4.17 元。

步驟3-5：產生作業中心模組之管理報表

普祺樂在本模組可以產出各作業中心之作業大項產能資訊報表，以各作業中心（即業務人員）之單位標準成本表為例說明，如表9-7所示。

表9-7 列示各作業中心之正常產能時間及其單位標準成本之資訊。

（四）步驟4：作業模組

作業模組之設計包括五項小步驟，分別為4-1：設計作業細項、4-2：設計作業中心動因—蒐集作業細項之實際產能、4-3：決定「超用產能」或「剩餘產能」及其成本、4-4：設計作業屬性，及4-5：產生作業模組之管理報表，其具體內容分別說明如下：

步驟4-1：設計作業細項

普祺樂所設計之作業細項，如表9-8 所示。

由表9-8 可知，普祺樂在設計作業細項時，僅為每項作業大項設計四個細項：「業務作業」、「交通作業」、「會議作業」與「管理作業」。表9-8 反映出普祺樂日常工作單純，亦顯現其管理階層認為對於公司「業務人員」之管理，僅需考量其大方向之作業內容即可。此種設計方式對規模相對較小、結構單純的公司非常適宜，因為管理階層無須耗費過多時間分析作業細項的資訊，進而增加管理效率。

步驟4-2：設計作業中心動因—蒐集作業細項之實際產能

為了有效率且精準地蒐集全公司六十一位「業務人員」的實際產能，普祺樂特別開發了業務系統的手機APP，利用衛星定位、打卡與計時等功能，了解每位業務人員每天執行各項作業的實際時間，更能將其拜訪客戶的相關資訊，直接與不同的「顧客」此價值標的進行連結，大幅地省去後端資料整理所需的時間。普祺樂所蒐集之作業細項實際產能資訊，如表9-9 所示。

步驟4-3：決定「超用產能」或「剩餘產能」及其成本

透過比較作業中心模組之正常產能及作業模組實際產能兩者間的差異，便可以得出普祺樂每位業務人員之「超用產能」或「剩餘產能」。續以業務A03為例，其每月正常產能為144 小時，包含四項作業細項， 其1 月分實際花費了143 小時又10 分鐘，意即該月業務A03有50 分鐘的剩餘產能。

步驟4-4：設計作業屬性

由於普祺樂的作業非常地簡單，故未設計「作業屬性」之內容。

步驟4-5：產生作業模組之管理報表

普祺樂在作業模組可以產出各作業中心之「超用」或「剩餘」產能分析報表，如表9-10 所示。雖然普祺樂產能成本之計算較單純，但管理階層可藉由此資訊掌握每位業務人員每月之工作情形，對業務人員日常作業之管理甚為重要。

（五）步驟5：價值標的模組

價值標的模組之設計包括四項小步驟，分別為5-1：設計作業動因、5-2：設計其他價值標的動因及服務動因、5-3：計算出價值標的之成本，及5-4：產生價值標的模組之管理報表，分別說明如下：

步驟5-1：設計作業動因

作業動因包括「時間型」、「頻率型」及「複雜型」三類。普祺樂之業務作業所耗用之成本，係屬「複雜型」的「作業動因」，其特質是主管直接針對服務不同顧客之複雜程度，定義個別顧客之「複雜權重」來歸屬作業成本。因顧客總數規模尚小，各區主管對於每位顧客都有深入的了解，故普祺樂認為此作法可以合理且精準地作為計算成本的依據。

步驟5-2：設計其他價值標的動因及服務動因

普祺樂的作業中心之作業非常簡單，故不另外設計其他價值標的動因及服務動因。

步驟5-3：計算出價值標的之成本

普祺樂的價值標的成本，除了自有品牌的產品外，並沒有其他產品成本，又整體價值鏈皆為顧客服務之作業，故其顧客成本便等於「顧客服務成本」。

步驟5-4：產生價值標的模組之管理報表

普祺樂之價值鏈結構雖單純，完整地設計完四大模組後，AVM仍可為其計算出各項價值標的詳盡的成本及利潤資訊與報表。此處以「自有品牌產品」、「顧客」及「業務人員」三種類別說明如下：



1.自有品牌產品管理報表

有關普祺樂之自有品牌產品成本及利潤金額總表，如表9-11 所示。

有關普祺樂之自有品牌產品利潤金額排名表，如表9-12 所示。

普祺樂所銷售之自有品牌產品，是透過與供應商合作開發生產的， 再由普祺樂進行配銷，上架至各通路供消費者選購。表9-11 及9-12 之資訊可作為管理階層對各項自有品牌產品「管理決策」之參考依據，讓管理者更有方向可循。

2.顧客管理報表

有關普祺樂的顧客成本及利潤金額總表內容，如表9-13 所示。

有關普祺樂之顧客利潤金額排名表，如表9-14 所示。

由表9-13 及9-14 可知，普祺樂透過AVM針對個別的「顧客」此價值標的，透過四大模組從資源耗用到作業執行後，適當歸屬各項作業成本至不同顧客，便可得知顧客之淨利金額與淨利率。依照淨利額及淨利率排名後，即可輕易地區分出哪些才是真正的好客戶，進而從事顧客區隔，並研擬調整顧客服務之策略。

3.業務人員管理報表

有關普祺樂之業務人員利潤總表，如表9-15 所示。

有關普祺樂之業務人員利潤金額排名表，如表9-16 所示。

由表9-15 及9-16 可知，對於身為通路業者普祺樂而言，公司的整體運作仰賴所有業務人員的辛勞，因而AVM之資訊除了能夠幫助公司掌握業務人員之產能配置，對業務人員而言，公司也能以更透明及更公平公正的資訊，作為獎勵之發放依據，而不會像傳統的業務人員管理， 僅重視銷售金額而已。總而言之，透過AVM所得之業務人員淨利潤分析，可使公司與業務人員達到雙贏的局面。

藉由普祺樂導入AVM之過程可以看出，雖然公司的營運模式、組織及作業型態較單純精簡，但AVM仍可為其產出諸多以往「財務會計」較難提供的資訊，從中彰顯AVM是一套完全客製化適合各種公司業態或組織規模的「整合性管理制度」。無論公司或繁或簡，皆不會減少AVM為公司創造之管理價值。

五、普祺樂實施AVM的影響及效益

普祺樂自2017 導入AVM至今，雖然時間並不長，但運用AVM提供的各方面資訊，不僅對員工行為產生影響，在經營績效上也產生不少效益，說明如下：

（一）對員工行為影響

普祺樂是一家通路代理商，代理菸酒、奶粉等各種國內外品牌商品給大賣場，也為賣場提供商品管理及商化上架的服務。導入AVM前， 普祺樂發現：業務人員花費許多心力及服務成本照顧每一個客戶，卻只換來微薄的利潤。

接觸AVM後，為了更有效率地服務客戶，為顧客創造價值的同時也提高公司獲利，普祺樂採用與AVM結合的手機APP「普祺樂業務系統」，使用後發現公司犯了中小企業的通病，也就是「大客戶不一定是好客戶」。舉例來說，部分大客戶會提出許多特殊要求，普祺樂總經理一開始不以為意，覺得公司理應將客戶的需求視為第一優先，不考慮背後需付出的代價。導入AVM後，總經理開始理解業務人員花在這些客戶身上的時間為公司帶來了成本，卻未必換來相對應之實質利潤，而且為了服務大客戶，壓縮了服務其他客戶的時間，換言之，AVM讓普祺樂看到「公司的資源沒有做最有效地運用」。

因此，普祺樂著手改變服務流程，例如：業務人員每次出門必須要服務全部的客戶，大客戶也僅是眾多客戶之一，不能完全配合其提出的要求。同時，利用AVM分析出來的數據與客戶協商，向大客戶表達無法提供全面「客製化服務」的原因，讓雙方都能理解問題之所在。若大客戶堅持，雙方則必須重新議訂更高的服務費用。普祺樂人員改變了管理模式，做任何決策時，都會以AVM所產出的資訊為輔助，制定更好的管理決策。透過人員心態的改變，所有客戶的利潤皆由負轉正，利潤率也提升了。普祺樂善用「知識即力量」的道理，運用科技和資訊轉型得非常成功。

（二）提升經營效益

有關普祺樂導入AVM後經營效益提升的情況，說明如下：

1.總營收成長

普祺樂表示，因為管理制度的精進，為公司帶來快速的成長，透過AVM，業績成長迅速，從2017 年的12 億躍升到2018 年的28 億，成長率達「133%」，如圖9-5 所示。

2.自有品牌商品營收成長

普祺樂自有品牌「全新穀堡」，商品銷貨收入由2016 年的7 千5 百萬元，躍升至2017 年的1 億7 千萬元及2018 年的1 億9 千萬元，成績斐然，無疑都是AVM制度所帶來的營收績效，如圖9-6 所示。

3.虧損客戶營業額占比下降

普祺樂2017 年的虧損客戶營業額占比為35%，到2018 年降至約10%，虧損改善率提升「71%」，如圖9-7 所

自序

長期以來，台灣企業以「代工」為主，利潤一直都不高，如何有效地管理成本，成為企業非常重要的課題。台灣企業常以「成本管控」自豪，但其實經常錯砍成本、錯置資源，在不知不覺之中，削弱「長期競爭力」。

「成本」是世界上任何組織、任何企業每天都得面對的課題，企業只要運轉，就會發生成本，而且運轉越久，所產生的「隱藏成本」就會越高，因為組織層級越多，內部溝通及開會等無法計算之「隱藏成本」自然居高不下，若欲提升企業之競爭力，改變現況實為無可避免的課題。企業明知變革、轉型或升級是必然的趨勢，但總認為會付出高昂...

架構完備的本土化整合性制度「作業價值管理AVM」

國立政治大學講座教授　鄭丁旺

近五十多年來，商管學院教授們的研究最受詬病的是「窮理而不務實」，所謂「從學術中來，往學術中去」，學術界關起門來研究，完全與社會經濟脫節，僅著重理論的創新和統計的應用，而忽略了實踐的問題，研究結果缺乏可靠性和可複製性，從而失去實用性。

近年來許多學者對此開始反思，並提出了「從象牙塔的研究轉向負責任的研究立場宣言書」，呼籲學術界轉向「負責任的研究」。所謂「負責任的研究」是指透過研究「創造有用且可靠的知識」；所謂「可靠的知識」是指「能重複驗證」（複製）的知識；所謂「有用的知識」是指「能直接或間接用於解決商業和社會中的重要問題」。

吳安妮教授自留美獲得會計學博士學位返國後，即一直在國立政治大學會計學系擔任教職，並專注於管理會計的研究、教學及企業推廣服務。三十多年來，吳教授在研究、教學及企業推廣服務三方面均獲致了最高的成就和榮譽。在學術研究上，吳教授在國際及國內期刊發表了一百多篇學術論文，在管理會計領域的國際聲望排名為全亞洲第一，全球前三十一名，在國內獲得教育部最高榮譽的「教育部學術獎」，科技部的「傑出研究獎」及「傑出特約研究員獎」，亦為國立政治大學最早獲得「講座教授」頭銜的人員之一。在教學方面，除被評為政大教學優良教授之外，更獲得「仲尼傑出教學獎」（獎金一百萬元）。在企業輔導服務方面，吳教授每年暑假均在長三角及珠三角從事調研，並輔導台商企業之經營管理，將其在管理會計上的學術研究和創新應用在企業經營管理上，並發展出一套架構完備的本土化整合性制度，稱為「作業價值管理AVM」，AVM已獲得台灣及大陸的「商標權」註冊，該制度亦取得了我國的「發明專利」。吳教授全力推廣產學合作及企業經營輔導，於今年獲得經濟部的「國家產業創新獎」之創新菁英女傑組首獎。

以上臚列吳教授的卓越成就，旨在說明作為一個大學教授，能夠同時在研究、教學及服務三方面均攀登頂峰的實不多見，更要凸顯在當前學術研究競相「窮理而不務實」（相信絕大部分實務界人士對商管學界的所謂「學術研究」並無興趣也不關心）的情況下，仍然有人能夠「窮理而務實」，在學術上登峰造極，而研究成果又能夠裨益企業經營管理，呼應了前面所提到的「負責任的研究」。這本作業價值管理――知行合一論為主的《企業策略的終極答案》，是吳教授三十多年來學術研究與實務運作結合的心血結晶的一部分。

企業的經營，每一筆收入的賺取都需要投入成本（費用），成本是企業在賺取收入過程中所耗用資源的代價。賺取收入必須經過一系列的行動過程，以製造業的產品銷售收入為例，可能經過產品研發、設計、製造、行銷及收帳等過程，如果以產品作為衡量標的，稱為「價值標的」，則該產品的銷售收入減除一系列獲利過程中每一環節所耗用的成本後的淨額，即為該「價值標的」的「價值淨貢獻」，而每一獲利過程中的行動環節即為該「價值標的」的「價值鏈」。在「價值鏈」中的每一個環節以「作業」為基礎建構成本資訊，按發生成本的原因（成本動因）歸集成本，以產生「價值鏈」中每一環節的正確成本。「價值標的」可以按產品別、顧客別、通路別、員工別……等畫分，分別評估每一標的對企業價值創造的淨貢獻。若發現某一「價值標的」的價值貢獻很低或為負數，可能是其「價值鏈」中的某一（些）環節效率不佳，有改善的空間，或所有「價值鏈」中的環節均已達最佳化，但其淨貢獻仍然很低。如屬前者，則應立即優化該效率不佳的環節；如屬後者，則應在策略上考量是否應刪除該「價值標的」，此即「策略管理」。以上是「作業價值管理AVM」制度運作的概略描述。吳教授將其畢生研究的理論創新，貫注於本書的每一篇章，並有實務應用上所需的表單釋例，讀者按圖索驥，即可加以應用。

本人與吳教授共事三十多年，深深為其對學問研究的執著和對實務推廣的熱情所感動。今有機會先拜讀其大作，更覺此書大有裨益於企業之經營管理，企業界管理層允宜人手一冊，爰鄭重推薦。



〔推薦序〕

見林又見樹

明門實業股份有限公司董事長　鄭欽明

繼《策略形成及執行》之後，吳安妮教授馬上推出「作業價值管理AVM：知行合一」論的《企業策略的終極答案》。依我淺見，這兩本書脈絡一貫，應該合併閱讀，互相參照，應用時更能取得綜效(synergy)。前作是引導讀者鳥瞰「見林」，新作繼而説明如何具體「見樹」。以下且容我結合經常勉勵同仁的「WorkingSmartandWorkingHard」做進一步說明。

「見林」：WorkingSmart

若不能了解企業的總體目標，以及為達成此目標，單位和個人所應完成的任務，大家可能會「很努力地走錯方向」；不但增加成本，浪費資源，甚至造成內耗，形成衝突，這可是一點都不夠smart。我們常說必須WorkingSmart，就是提醒大家先弄清目標，搞清方向，抓出重點；不要蒙頭猛衝，在八千里路雲和月之後，才發現自己跑錯方向，遠離目標。

吳教授在《策略形成及執行》一書即主張，為了形成、整合、溝通其成員對整體目標和策略的共識，企業應該採行「平衡計分卡」（BalancedScorecard）。在本書則更進一步闡述，企業不能只見樹而不見林，一下子陷入成本迷思（見樹）；而是應該先登上制高點觀察整個樹林，設想如何增加價值和培養企業長期競爭力（見林）。鳥瞰森林是企業和同仁們workingsmart的第一步，也可能是最重要的一步。

「見樹」：WorkingHard

進行績效評估，並且將評估與報酬連動，是影響部門和個人持續workinghard的重要因子之一。但如何衡量呢？好比如何去丈量每一棵樹的高度呢？吳教授提出的「作業價值管理AVM」或者就是答案。書中她對AVM做了按部就班，從理論到實務的完整介紹，精緻之處，例如以科目作為會計細胞，以作業作為管理細胞，我不敢冗言作說明，以免剝奪了各位親自閱讀的樂趣。

但我要特別提出，吳教授首創的「作業價值管理AVM」絕對不是狹隘的績效衡量工具。AVM是先前「作業基礎管理制」（ABC/M）的升級和進化版，也就是由以往只注重「降低成本」，進化到一併觀照「資源運用效益」、「附加價值」、「長期競爭力」。AVM試圖在見樹與見林之間取得一致性與平衡性；打個比方，在教我們學會如何精準丈量一棵樹之後，吳教授又立刻督促大家爬上樹梢，在高處望見整片森林。

見林、見樹之餘，讀者肯定要問，這方法真的有效嗎？書中所舉四家企業的實例便是很好的佐證。容我畫蛇添足，分享吳教授義務為明門導入的管理系統，經多年實務運作後之具體成效。藉此向熱忱、無私、親臨企業火線的吳教授致上真摯的謝意。導入後我們獲益良多：

1.以客觀的數據為基礎，有利於形成共識與溝通

凡事皆以客觀數據來陳述及分析，可以排除主觀偏見，增進透明化，有利於溝通與形成共識。這對落實績效管理特別有用，減少推諉和爭議。

2.展現部門活動間的因果關係，形成系統思考，消除部門主義

呈現作業活動之間的因果關係及互動性，讓同仁們有「大家同在一條船」的認知，剷除部門藩籬，打破侷限思考。

3.早期發現問題，長期追蹤趨勢，協助知識管理

對個別異常能提出警訊，提醒第一線管理者即時因應。另一方面幫助觀察長期趨勢的變化，發現系統性的問題，避免溫水煮青蛙。再者，所取得之豐富資訊可藉由知識管理系統來進行經驗傳承和團隊學習。

4.釋放管理者的精力，專注高層次決策

於上述各項獲得穩定進步後，自然而然高階管理者不必為打火而疲於奔命，減少耗費在溝通及取得共識的心力，因此能夠集中精神處理重大、長程議題的思考和決策，有效提升高階層的能力和價值。

吳教授的著作幫助個人和組織變聰明(workingsmart)，提供衡量努力工作(workinghard)的有效工具，既見林，又見樹，實務上能收實效，是很值得推薦的著作。



〔推薦序〕

讓所有成本皆有所本

勤誠興業股份有限公司董事長　陳美琪

「人生以工作服務為樂趣，我要一輩子為AVM奮戰，活到九十歲，就要做到九十歲，要奮戰到人生的最後一刻！」

說這段話的人正是吳安妮教授。2018年10月15日我邀請她擔任勤誠年度策略周的演講嘉賓，連園區裡的企業友人也紛紛慕名而來，聽眾超過兩百人，座無虛席。只見吳教授行儀優雅從容，言談卻是直爽、熱切、極富感染力，即使她的人生上半場是從艱苦和磨難中行來，但卻彷若從不知疲累和挫折為何物，一心一意就為著實現利他志業――培育後繼、產業升級、打造台灣成為世界級的「管理會計島」，奮戰不懈的精神完全震懾了全場，也就是在那個當下，我決心要把吳教授一手催生的「作業價值管理AVM」在勤誠推行落地，徹底改善企業成本體質，要賺管理財。

事實上，兩年前我便透過引薦，得知吳教授是管理會計的翹楚，也曾帶著團隊前往政大取經，對AVM的架構、運作和預期成效雖大感折服，但礙於當時勤誠自身營運管理流程上仍有諸多滯礙，所以未能與之合作，而改以先導入TPS精實管理，進行流程合理化的改善工程，但在不斷檢視流程和設法改善的過程中，吳教授當初所提點的管理痛點也跟著逐一浮現，因而陷入管理無憑，決策無據之苦！

隱藏成本抓不出來，等同產品開發和客戶服務的真實成本和利潤無從釐清，客戶經營多年，到底是賺是賠，大哉問；經費投入研發，模具也一個接著一個開，卻從未能掌握真正效益；人員編制和調度耗費傷神，但價值如何評量，績效獎勵怎麼給……我想這是許多企業共同面臨的管理難題，一直以來也多是靠著財務或管理人員用加減乘除去拼湊出一堆數字，不但缺乏依據，還有倒果為因之虞，久而久之便失真、納垢，形成決策風險，於經營甚為不利。

吳教授花三十三年從事學術研究、二十九年參與台灣產業的實務運用，鑄造出AVM這把利劍，它直指企業痛處，對症下藥，透過四大模組將時間、品質、產能、附加價值、收入、成本及利潤加以整合一體，產生原因與結果之因果關係整合資訊，好比是儀表板的作用，讓不同管理階層可以一目了然的得到正確、即時的決策資訊，大幅提升了企業的決策精準度，及其後所帶入的利益。如同吳教授一再強調，要懂管理，得先學本事，怎麼樣的本事呢？就是要有資料的數據，還要有因也有果，換言之，就是這套「作業價值管理AVM」的智慧，管理創新的利器。

拜讀了吳教授的新作《企業策略的終極答案》，對AVM的「知」有更深一層的了解，尤其是四大模組的定義、原則、導入作法，書中有著深入淺出的詳述；「行」的層面，則是在本書的後半部直接給了四家企業導入AVM的實例，從企業背景、遇上的管理困境，到實施AVM的步驟和內容，以及影響與效益，記載詳實，佐以充分的數據揭露，我相信能夠給正在導入的企業很實用的借鏡，也讓學習者藉此更加理解切入，而這也是安妮教授為人著想的用心，她雖未曾任職於企業界，但長年與企業接軌，有相當豐富的企業輔導經驗，透過真實經驗的呈現，讓人升起很大的信心。

面對毛利不斷緊縮、大數據追著跑的市場環境，銷售要看市場，但成本操之在己，因此如何回歸自身徹底掌握人、機、產品、客戶、通路的成本數字，徹底杜絕浪費，並讓所有成本皆有所本，是攸關企業基業的重要課題，吳教授畢生精髓皆載於本書，句句是智慧積累，誠摯推薦給所有希望透過管理績效達成使命、願景的企業管理者，以及可望在管理會計上精進提升的讀者們，細嚼思量，必有受用。



〔推薦序〕

會計，「當」而已矣

信義房屋董事長　周俊吉

承蒙政治大學商學院講座教授吳安妮教授錯愛，邀請筆者為其畢生研究精華的《企業策略的終極答案》一書撰寫推薦序，筆者所服務的公司也即將投入AVM實證，希望日後可以具體擴散吳老師的研究效益，讓更多台灣中小企業都能一窺管理成本之堂奧，真正掌握成本與獲利的管理精髓。

誠如吳教授書中所言，台灣企業一般最常遭遇的經營困境包括：一、成本迷思――分不清楚且不知如何取捨長期或短期成本、誤以為大客戶就是好客戶、看不清楚隱藏成本；二、經營決策困惑――產品創新研發困惑、大客戶定價困惑、長期虧本困惑、轉型升級與接班困惑；還有三、結果與原因資訊分離的問題。

筆者所服務的公司也不例外，如何撥開這層艱澀專業且習以為常的迷霧，直探「成本」、「管理」與「價值」的本質？吳教授帶領著我們拆解傳統財務會計的分析觀點，從「作業」角度重新建構企業的一舉一動。「作業價值管理AVM」不僅可以打破組織部門間的藩籬，通盤檢視既有的營運模式，整合具因果關聯的相關資訊，將有限資源投注在最需要的單位，同時移除不必要的浪費與支出，更對於企業存續最重要的長、短期利潤與價值具有絕大助益。

行文至此，筆者必須坦言不諱，由於所學與會計相差甚遠，一時難以充分理解書中之微言大義，卻對於吳教授亟欲提升台灣企業長期競爭力之心深感敬佩，超過卅載的學術鑽研與實務運用，在在都需要永保熱忱與奉獻的胸襟才能堅持下去，不禁讓筆者憶起兩千多年前，孔老夫子的一句話：「會計，『當』而已矣」。

孔夫子曾自述：「吾少也賤，故多能鄙事」，二十歲不到的孔子曾在魯國貴族處任事，先後做過文書處理、管理帳目與牛羊畜牧的小吏，孔子日後談及這段歲月有感：「會計，『當』而已矣」，「牛羊茁壯，『長』而已矣」。

這個「當」可以有兩重意義，第一重是「允當」，意思是確保帳目正確適當，是一個會計人最基本的要求；第二重是「當責」，充分揭露財會訊息，把事情做好、做對，並為最終結果負完全責任，則是一個會計人的核心價值。前者是對自己許下承諾、對自己負責，善盡本分完成會計工作；後者則是對同事、股東、客戶，乃至於整體社會許下承諾，對相關利害關係人負責，讓社會因為有你而更和諧成長、欣欣向榮。

吳教授的一言一行、乃至於窮其一生投入AVM研究與實證，充分演繹出一個會計人的「當責」精神，兢兢業業展現出的「當責」面貌，進而發揮推動整體產業前進的「當責」效益。有感於此，誠摯推薦本書給希望「企業永遠在」的經營者，細細體會吳老師的真心誠意與AVM的實際效果。

架構完備的本土化整合性制度「作業價值管理AVM」

國立政治大學講座教授　鄭丁旺

近五十多年來，商管學院教授們的研究最受詬病的是「窮理而不務實」，所謂「從學術中來，往學術中去」，學術界關起門來研究，完全與社會經濟脫節，僅著重理論的創新和統計的應用，而忽略了實踐的問題，研究結果缺乏可靠性和可複製性，從而失去實用性。

近年來許多學者對此開始反思，並提出了「從象牙塔的研究轉向負責任的研究立場宣言書」，呼籲學術界轉向「負責任的研究」。所謂「負責任的研究」是指透過研究「創造有用且可靠的知識」；所謂「可靠的知識」...

自序

第一章 AVM的精髓及創新――知的層面

第二章 AVM「資源模組」之觀念及原則――知的層面

第三章 AVM「作業中心模組」之觀念及原則――知的層面

第四章 AVM「作業模組」之觀念及原則――知的層面

第五章 AVM「價值標的模組」之觀念及原則――知的層面

第六章 AVM的智財權――知的層面

第七章 AVM設計前的診斷及規畫――行的層面

第八章 食品業實施AVM案例：日正食品――行的層面

第九章 通路業實施AVM案例：普祺樂實業――行的層面

第十章 過濾設備業實施AVM案例：旭然國際――行的層面

第十一章 貿易業實施AVM案例：勇昌貿易――行的層面

第十二章 結論

附錄一：作業價值管理詞彙集----AVM字典
附錄二：政治大學商學院「整合性策略價值管理」研究中心（iSVMS）對AVM之推廣情況

自序

第一章 AVM的精髓及創新――知的層面

第二章 AVM「資源模組」之觀念及原則――知的層面

第三章 AVM「作業中心模組」之觀念及原則――知的層面

第四章 AVM「作業模組」之觀念及原則――知的層面

第五章 AVM「價值標的模組」之觀念及原則――知的層面

第六章 AVM的智財權――知的層面

第七章 AVM設計前的診斷及規畫――行的層面

第八章 食品業實施AVM案例：日正食品――行的層面

第九章 通路業實施AVM案例：普祺樂實業――行的層面

第十章 過濾設備業實施AVM案例：旭然國際――行的層面

第十一章 貿易業實施AVM...